Constituição proíbe a dupla tributação do IPI na revenda

Com a decisão em recurso repetitivo da 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça, o ordenamento tributário passou a admitir a tributação do IPI incidente no desembaraço aduaneiro e na “revenda” do produto importado (ERESP 1.403.532, do STJ), ao fixar a seguinte tese jurídica:

“Seja pela combinação dos artigos 46, II e 51, parágrafo único do CTN – que compõem o fato gerador, seja pela combinação do art. 51, II, do CTN, art. 4º, I, da Lei n. 4.502⁄1964, art. 79 da Medida Provisória n. 2.158-35⁄2001 e art. 13da Lei n. 11.281⁄2006 – que definem a sujeição passiva, nenhum deles até então afastados por inconstitucionalidade, os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil”.

Reconhecida a procedência desse regime na importação, porquanto o processo de industrialização verifica-se no exterior, inadmissível postular sua extensão ao regime plurifásico e não cumulativo de tributação aplicado às operações (internas) de industrialização no território nacional, mormente nos casos indicados no Decreto 8.393/2015, haja vista a exigência de conexão do agente à atividade de industrialização, como contribuinte ou responsável (artigo 46, II, artigo 51, II e III do CTN).

A questão jurídica decidida pelo STJ no ERESP 1.403.532 restringe-se a IPI incidente sobre a importação (IPI-Importação). Portanto, não se pode ampliar seu alcance para a hipótese veiculada pela Lei 7.798, de 10/7/1989, do IPI incidente sobre a industrialização (IPI-Industrialização), e regulada pelos artigos 46, II, e 51, II, do CTN. No caso, a aplicação da Lei 7.798/1989 às operações de revenda desfigura o modelo previsto pelo CTN, ao pretender coincidir uma aplicação monofásica (artigo 4º da Lei 7.798, de 10/07/1989) como equivalente daquele regime inerente à imposição plurifásica do IPI e sua não cumulatividade (na importação).

O modelo de tributação introduzido pelo artigo 4º da Lei 7.798/1989 é típico regime especial (“Artigo 4º Os produtos sujeitos aos regimes de que trata esta Lei pagarão o imposto uma única vez, ressalvado o disposto no § 1º”), para equiparar revendedor atacadista a industrial, apenas para que os produtos elencados no “Anexo III” sujeitem-se ao IPI em típica monofasia.

O artigo 4º da Lei 7.798, de 10/7/1989, de fato, cria um regime monofásico, como técnica de tempos nos quais não se conhecia o simples ou a substituição tributária, tal como hoje são aplicados. Era um típico regime especial, que somente poderia ser adotado com exclusão do regime geral na cadeia plurifásica.

A Constituição Federal de 1988 exige a edição de lei complementar para a veiculação de normas que estabeleçam equiparações de IPI, por força do artigo 146, II e III, “a” e “b”, da CF. Por isso, a definição de “contribuinte” e de “fato gerador” deve ser reservada à lei complementar, como é o caso da equiparação de contribuinte do IPI.

O artigo 7º, § 1º, da Lei 7.798/1989 equiparou a industrial, dentre outros, o adquirente dos produtos relacionados em seu “Anexo III” com relação de interdependência, controle ou coligação com o industrial. Invadiu, assim, espaço de lei complementar, sem amparo no artigo 51 do CTN. Desse modo, incorre em inconstitucionalidade severa, ao contrariar o artigo 146, II e III, “a” e “b”, da CF.

A competência tributária da União para instituir e exigir o IPI está limitada, dentre outros, à materialidade descrita no artigo 153, IV, da CF e à reserva de Lei Complementar prévia. Nestes termos, o Código Tributário Nacional, em seu artigo 51, II, dispõe que contribuinte do IPI é aquele industrial ou o que lei a ele equiparar.

Como decorrência destas limitações constitucionais ao poder de tributar e, tendo em vista a constrição do IPI às operações com produtos industrializados, a instituição de qualquer equiparação resta limitada à fase de industrialização. O IPI não tem permissão constitucional para alcançar a “circulação” de mercadorias”. O “C” do ICMS qualifica o fato gerador deste imposto, pois sua aplicação depende da “circulação” (art. 155, II da CF). O IPI incide na operação com o produto industrializado, sem autorização para acompanhar sua “circulação”.

Para a industrialização no território nacional, a partir da materialidade da competência constitucional do IPI (artigo 153, IV da CF), o sujeito passivo por equiparação (artigo 51, II e III do CTN) está sujeito às mesmas regras gerais determinantes do “contribuinte” ou “responsável”, ou seja, deve manter relação pessoal e direta com a situação do fato gerador (contribuinte), como estatui o art. 121, parágrafo único, I do CTN, ou guardar vinculação com a materialidade do fato jurídico (responsável), como prescreve o artigo 128 do CTN, sem licenças para analogia (por vedação do artigo 108, § 2º do CTN).

Por conseguinte, qualquer “equiparação” do fato imponível deve sujeitar-se aos mesmos vetores de controle, em coerência com o quanto prescrevem os artigos 114 e 116, inciso I, do CTN, ao tempo que o fato jurídico tributário depende da situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência (i), bem como das circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios (ii).

Industrializado é, assim, o produto que imediatamente sofreu processo de transformação e, que em razão deste processo, está pronto para consumo (mais uma vez, consumo absoluto ou consumo em nova atividade produtiva). Conclusão necessária é, pois, que qualquer outro bem que não guarde relação imediata com o processo produtivo, nos termos determinados pelo artigo 46, parágrafo único, do CTN, estará fora da competência tributária da União para ser onerado pelo IPI.

O artigo 51, II, do CTN, ao definir como contribuintes do IPI “o industrial ou quem a ele a lei equiparar” autoriza o legislador ordinário a estabelecer outros contribuintes do IPI por equiparação, desde que limitada ao conteúdo do referido artigo 51, II, do CTN, mas sempre que observado o conteúdo dos artigo 121 e do artigo 128 do CTN.

O artigo 7º, § 1º, da Lei 7.798/1989, viola, assim, o limite de sujeição passiva determinado pelo texto constitucional para tributação pelo IPI, em seu artigo 153, IV, pois cria sujeição passiva sem previsão de Lei Complementar, em contradição com o artigo 146, III, “a” da CF. Mas não só. O artigo 8º vai além e delega ao Poder Executivo competência para alargar aquela equiparação do artigo 7º, § 1º...

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