Regime cumulativo
| Autor | Solon Sehn |
| Páginas | 53-101 |
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Capítulo II
REGIME CUMULATIVO
1. DETERMINAÇÃO DA DISCIPLINA LEGAL
VIGENTE
1.1 A questão da reserva de lei complementar
O fato de ter sido instituída por uma lei complementar,
alterada por sucessivas leis ordinárias, reproduziu no estudo
da Cofins parte das indagações relacionadas ao sistema cons-
titucional de “fontes formais” do direito positivo. A principal
diz respeito ao papel da lei complementar na disciplina do tri-
buto e vem sendo fonte de controvérsia desde a promulgação
Parte dos autores, com base no disposto no caput do art. 149
definindo os “fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes”
(CF, art. 146, III, “a”), as contribuições especiais não poderiam
87. “Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º,
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.”
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SOLON SEHN
ser instituídas.88 Prevalece, entretanto, o entendimento de que a
reserva de lei complementar limita-se à hipótese do § 4º, do art.
195, conforme decidido pelo plenário do Supremo Tribunal Fe-
deral no julgamento do Recurso Extraordinário nº 138.284-8/CE:
[...] as contribuições do art. 195, I, II, III, da Constituição, não
exigem, para a sua instituição, lei complementar. Apenas a con-
tribuição do parág. 4º do mesmo art. 195 é que exige, para a sua
instituição, lei complementar, dado que essa instituição deverá
observar a técnica da competência residual da União (C.F., art.
195, parág. 4º C.F., art. 154, I).
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Na verdade, o art. 149 da Constituição, ao vincular a insti-
tuição de contribuições à observância do disposto no art. 146,
88. Outros entendem que a instituição das contribuições (fontes de custeio da seguri-
gência de lei complementar. Sobre a controvérsia, cfr: FISCHER, Octavio Campos. A
contribuição ao PIS. São Paulo: Dialética, 1999, p. 115 e ss.; GRECO, Marco Aurélio.
Contribuições: uma figura ‘sui generis’. São Paulo: Dialética, 2000, p. 198; GAMA, Tá-
cio Lacerda. Contribuição de intervenção no domínio econômico. São Paulo: Quartier
Latin, 2003, p. 195; SOUZA, Ricardo Conceição. Regime jurídico das contribuições.
São Paulo: Dialética, 2002, p. 86; SPAGNOL, Werther Botelho. As contribuições so-
ciais no direito brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2002, p. 115. Recentemente, o tema
foi debatido em estudo de autoria coletiva organizado por Hugo de Brito Machado
(As contribuições sociais no sistema tributário brasileiro. São Paulo-Fortaleza: Dialéti-
ca-ICET, 2003). Cumpre destacar o entendimento de Aroldo Gomes de Mattos, que se
manifestou pela necessidade de edição de lei complementar contendo normas gerais
acerca do campo de incidência das contribuições, salvo em relação às contribuições
sociais, que já apresentam tal delimitação no próprio texto constitucional (As contri-
buições no sistema tributário brasileiro. In: MACHADO, Op. cit., p. 109-112) e Hugo
de Brito Machado Segundo e Raquel Cavalcanti Ramos Machado (As contribuições
no sistema tributário brasileiro. In: MACHADO, Op. cit., p. 283 e ss.), também enten-
dendo necessária a edição de lei complementar prévia.
89. RE 138.284-8/CE. T. Pleno. Rel. Min. Carlos Velloso. DJU 28.08.1992. Em seu voto,
o Min. Relator destacou: “[...] A norma matriz das contribuições sociais, bem assim
das contribuições de intervenção e das contribuições corporativas, é o art. 149 da
Constituição Federal. O artigo 149 sujeita tais contribuições, todas elas, à lei comple-
mentar de normas gerais (art. 146, III). Isso, entretanto, não quer dizer, também já
declaramos, que somente a lei complementar pode instituir tais contribuições. Elas
se sujeitam, é certo, à lei complementar de normas gerais (art. 146, III). Todavia, por-
que não são impostos, não há necessidade de que a lei complementar defina os seus
fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (art. 146, III, ‘a’). Somente para
aqueles que entendem que a contribuição é imposto é que a exigência teria cabimen-
to.” (p. 457). No mesmo sentido: ADC 1-1/DF. T. Pleno. Rel. Min. Moreira Alves. DJU
16.06.1995; RE nº 146.733-9/SP. T. Pleno. Rel. Min. Moreira Alves. DJU 06.11.1992.
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PIS-COFINS
III, apenas consagrou expressamente a subordinação destas
exações às normas gerais de direito tributário. Não submeteu
a instituição do tributo à reserva de lei complementar nem
tampouco a subordinou à existência prévia de normas gerais
definindo os respectivos “fatos geradores, bases de cálculo e
contribuintes” (art. 146, III, “a”). O texto constitucional exige
lei complementar apenas no art. 195, § 4º, vale dizer, para fins
de instituição de “outras fontes destinadas a garantir a ma-
nutenção ou expansão da seguridade social”, expressão que
abrange a criação e a ampliação de outras contribuições espe-
ciais, além das previstas nos incisos I a IV do art. 195:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a socieda-
de, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante re-
cursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições
sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada
na forma da lei, incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda
Constiucional 20/98)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste ser-
viço, mesmo sem vínculo empregatício; (Incluída pela Emenda
Constitucional 20/98)
b) a receita ou o faturamento; (Incluída pela Emenda Constitu-
cional 20/98)
c) o lucro; (Incluída pela Emenda Constitucional 20/98)
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social,
não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão conce-
didas pelo regime geral de previdência social de que trata o art.
201; (Redação dada pela Emenda Constitucional 20/98)
III - sobre a receita de concursos de prognósticos;
IV - do importador de bens ou serviços do exterior ou de quem a
lei a ele equiparar. (Incluída pela Emenda Constitucional 20/98)
[...].
Portanto, a instituição, o aumento ou a revogação da
Cofins – que constitui uma fonte de custeio expressamente
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